Aleksander Gałek

    Aleksander Gałek

    Zapytaj eksperta

    06.09.2022

    Zmiana ról w spółce komandytowej a unikanie opodatkowania – czy jest się czego obawiać?

    Zmiana ról w spółce komandytowej a unikanie opodatkowania – czy jest się czego obawiać?

    Od 2021 roku zmianie uległy zasady opodatkowania spółek komandytowych, które zostały objęte CIT. W efekcie zmianie uległy również zasady opodatkowania wspólników tych spółek. Z uwagi na korzystne opodatkowanie dochodów komplementariusza, wielu dotychczasowych komandytariuszy spółek postanowiło pójść na kompromis – zostać komplementariuszami i zgodzić się na odpowiedzialność za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem, ale zachować jednokrotne opodatkowanie zysków. Czy takie działanie może stanowić schemat podatkowy lub podlegać pod klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania?

     

    Zmiana ról w spółce komandytowej – założenia

     

    Zmiana ról w spółce komandytowej polega na zastąpieniu dotychczasowego komplementariusza przez podmiot pełniący wcześniej funkcję komandytariusza. Z kolei komplementariusz w nowym układzie staje się komandytariuszem.

     

    Warto w tym miejscu przypomnieć, że spółka komandytowa posiada dwie kategorie wspólników: komplementariusza (który odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczeń) oraz komandytariusza (którego zasadnicza odpowiedzialność jest ograniczona do wysokości sumy komandytowej). Jeszcze do końca 2020 roku, czyli przed objęciem spółki komandytowej CIT, powszechną praktyką było ułożenie struktury spółki w sposób, który pozwalał na minimalizację ryzyka gospodarczego ponoszonego przez wspólników będących osobami fizycznymi, przy jednoczesnym korzystaniu przez nich z jednokrotnego opodatkowania zysku spółki komandytowej. Polegało to na uczynieniu komplementariuszem spółki z o.o. posiadającej nieznaczny udział w zyskach, zaś komandytariuszami osób fizycznych, którym przysługiwała większa część zyski spółki komandytowej, a którzy de facto kontrolowali tę spółkę ze pośrednictwem spółki z o.o. będącej komplementariuszem. Zarówno spółka z o.o., jak i osoby fizyczne płacili jednokrotnie podatek od zysku wypracowanego przez spółkę komandytową, ale realne ryzyko związane z odpowiedzialnością za zobowiązania ponosiła tylko spółka z o.o. – komplementariusz.

     

    Wraz ze zmianą przepisów spółka komandytowa stała się podatnikiem CIT. W konsekwencji zysk osiągany przez spółkę komandytową podlega najpierw opodatkowaniu CIT na poziomie spółki, a następnie jest opodatkowany odpowiednio CIT albo PIT (w zależności statusu wspólnika) w chwili wypłaty zysku wspólnikom. Jednakże dla komplementariuszy wprowadzono tzw. mechanizm odliczenia, który pozwala odliczyć od podatku tego wspólnika z tytułu wypłaty zysku zapłacony przez spółkę CIT (w odpowiedniej proporcji do udziału w zysku). Przykładowo, jeżeli spółka komandytowa zapłaciła 100 tys. zł CIT, to podatek od zysku w przypadku komplementariusza będzie każdorazowo pomniejszony o kwotę 100 tys. zł proporcjonalnie do udziału tego komplementariusza w zysku spółki komandytowej. Obowiązek prawidłowego zastosowania mechanizmu odliczenia komplementariusza spoczywa na spółce komandytowej jako płatniku.

     

    Więcej o regułach opodatkowania spółki komandytowej i jej wspólników przeczytasz w artykule Opodatkowanie spółki komandytowej w 2022 r. 

     

    Celem zmiany roli komandytariusza na komplementariusza jest zazwyczaj uzyskanie prawa do wspominanego wyżej odliczenia, a tym samym jednokrotnego opodatkowania zysków, kosztem jednak pełnej odpowiedzialności za zobowiązania spółki (która w przypadku komandytariusza jest ograniczona). Zmianę ról przeprowadza się poprzez dokonanie odpowiednich zmian w treści umowy spółki komandytowej, przy czym sama zmiana jest w pełni neutralna na tle podatkowym i nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w żadnym podatku.

     

    Szerzej na temat zamiany ról piszemy w artykule Zmiana statusu wspólnika z komplementariusza na komandytariusza – czy pozwala na ochronę osobistego majątku? 

     

    Zmiana ról w spółce komandytowej a raportowanie schematów podatkowych (MDR)

     

    Przepisy o raportowaniu schematów podatkowych (MDR) nakładają na podatników oraz szereg innych podmiotów obowiązek zgłaszania m.in. takich działań, które mogą prowadzić do uzyskania korzyści podatkowej, a przy tym posiadają określone cechy. Zmiana ról w spółce komandytowej może powodować osiągnięcie takiej korzyści, gdyż komplementariusz objęty jest względniejszymi zasadami opodatkowania niż komandytariusz. Z tego względu spełnia ona definicję schematu podatkowego.

     

    Co ważne, nie każdy schemat podatkowy należy zgłaszać. Aby w przypadku zmiany ról taki obowiązek zaistniał, zasadniczo musi być spełniony co najmniej jeden z poniższych warunków:

    • przychody lub koszty albo wartość aktywów spółki komandytowej lub wspólnika, który zmienia status w tej spółce, przekroczyły w poprzednim lub bieżącym roku (zazwyczaj obrotowym) równowartość 10 mln euro,
    • spółka komandytowa lub wspomniany wspólnik są powiązani z podmiotem, który przekracza ww. limity,
    • spółka komandytowa lub wspomniany wspólnik nie są stroną umowy o współdziałanie, w ramach której Szef Krajowej Administracji Skarbowej przejął obowiązki w zakresie MDR.
    • spełnione jest kryterium transgraniczne (np. którykolwiek ze wspólników spółki komandytowej ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd za granicą).

     

    Opisane wyżej warunki zostały na potrzeby niniejszego artykułu znacząco uproszczone. W celu potwierdzenia, czy w danym przypadku należy zgłaszać schemat podatkowy związany ze zmianą ról, należy dokładnie przenalizować okoliczności konkretnej sprawy.

     

    Warto podkreślić, że spełnienie kryteriów schematu podatkowego (niezależnie od tego, czy schemat podlega zgłoszeniu, czy też nie) niekoniecznie jest kwalifikowane negatywnie przez ustawodawcę i nie zawsze spełnia kryteria unikania opodatkowania. Nie każde działanie skutkujące osiągnięciem korzyści podatkowej jest bowiem sprzeczne z prawem podatkowym. Granice tolerancji działań podatników ze strony państwa wyznacza klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania.

     

    Zmiana ról w spółce komandytowej a klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania

     

    Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania ma w swoim zamyśle zwalczać agresywną (czyli naganną) optymalizację podatkową. W przypadku gdy Szef Krajowej Administracji Skarbowej uzna, iż ma do czynienia z unikaniem opodatkowania, klauzula nadaje mu prawo do pominięcia dokonanych przez podatnika czynności i zastosowania takiego sposobu opodatkowania, jaki miałby miejsce w przypadku dokonania tzw. czynności odpowiedniej. Klauzula może znaleźć zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

    • podatnik dokonał czynności, która skutkowała osiągnięciem korzyści podatkowej;
    • osiągnięcie korzyści podatkowej było głównym celem lub jednym z głównych celów czynności;
    • korzyść podatkowa była sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu;
    • sposób działania podatnika był sztuczny.

     

    Zmiana roli w spółce komandytowej z komandytariusza na komplementariusza może skutkować osiągnięciem korzyści podatkowej, o czym była mowa już wcześniej. Jednakże w takim wypadku nie występuje sprzeczność pomiędzy uzyskaną korzyścią a przedmiotem lub celem ustawy lub jej przepisem, a tym samym nie ma możliwości zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.

     

    Zasadniczym zamiarem ustawodawcy przy wprowadzaniu opodatkowania CIT dla spółek komandytowych było zrównanie pozycji podatkowej komandytariuszy ze wspólnikami i akcjonariuszami innych spółek kapitałowych. Za niesprawiedliwą uznano sytuację, w której wspólnicy spółek kapitałowych byli opodatkowani podwójnie, podczas gdy komandytariusze korzystali z jednokrotnego opodatkowania, a jednocześnie nie odpowiadali majątkiem osobistym za zobowiązania spółki komandytowej.

     

    Warto zauważyć, że korzyści podatkowe w postaci niższego opodatkowania komplementariusze przypłacają zwiększonym ryzykiem gospodarczym w przypadku niewypłacalności spółki komandytowej. Trudno w takim stanie rzeczy mówić o sprzeczności zmiany ról z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej. Podstawowym kryterium rozróżnienia sytuacji podatkowej komandytariuszy od wspólników spółek kapitałowych był brak odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Rezygnacja z ograniczonej odpowiedzialności na rzecz zmniejszenia obciążeń podatkowych powinna być uznana za cel zgodny z duchem i celem prawa podatkowego.

     

    Jeżeli zastanawiasz się nad zmianą roli wspólnika spółki komandytowej z komandytariusza na komplementariusza, zapraszamy do kontaktu z naszymi ekspertami.

     

    Adam Moryń

    Michał Markiewicz

    Tagi klauzula obejścia prawa podatkowego komplementariusz spółka komandytowa

    Potrzebujesz pomocy w Twojej sprawie?
    Skontaktuj się z nami:

    Kancelaria Prawna PragmatIQ

    kancelaria@komandytowa.pl

    Masz pytania?

    Skontaktuj się z ekspertem!

    Wojciech Kaptur

    Radca prawny,

    Doradca podatkowy

    w.kaptur@komandytowa.pl

    Napisz mail


    Newsletter

    • Otrzymasz bezpłatne opracowanie najczęstszych błędów przy zakładaniu spółki komandytowej.
    • Bez spamu.
    • Konkretnie - raz w miesiącu.
    Tagi klauzula obejścia prawa podatkowego komplementariusz spółka komandytowa